Exonération de TVA pour la délivrance de soins aux personnes
L’article 261, 4,1° du code général des impôts (CGI) exonère les prestations de soins à la personne effectuées dans le cadre de l’exercice des professions médicales et paramédicales réglementées.
Deux critères doivent donc être réunis : les opérations doivent être effectuées par un membre d’une profession médicale ou paramédicale et constituer un soin dispensé aux personnes.
Une prestation effectuée par une profession médicale ou paramédicale
Les professionnels exonérés de TVA sont uniquement les professionnels médicaux et paramédicaux visés dans la quatrième partie du code de la santé publique ou les professions pour lesquelles un texte spécifique a été adopté en la matière.
Sont ainsi dispensés de TVA :
- les psychologues et les psychothérapeutes, dès lors qu’ils remplissent les conditions d’utilisation de ces deux titres, conditions fixées par décrets ;
- les ostéopathes.
En revanche, resteront soumis à TVA les professionnels exerçant la sophrologie, l’acupuncture, l’hypnose, la médecine chinoise, les étiopathes, etc.
Pour l’hypnose cependant, une question soumise le 5 décembre 2017 au ministère de l’Économie concernant des actes de relaxation et d’hypnose pratiqués par une infirmière clinicienne a obtenu le 27 février 2018 la réponse suivante : ces actes pourront être exonérés de TVA s’ils sont accomplis dans le cadre d’une prescription médicale ou s’ils relèvent du rôle propre qui est dévolu à l’infirmière.
Un soin dispensé aux personnes
Selon la Cour de Justice Européenne, les actes de soins exonérés de TVA sont les prestations à finalité thérapeutique, entendues comme celles menées dans le but de prévenir, de diagnostiquer, de soigner et, dans la mesure du possible, de guérir des maladies ou anomalies de santé.
Dès lors, la fourniture de biens constituant le prolongement direct des soins dispensés aux patients seront exonérés de TVA (semelles orthopédiques ou appareils podologiques par exemple).
De même, la pose d’un implant dentaire et sa fourniture sont des opérations exonérées de TVA puisque s’inscrivant dans le cadre légal et réglementaire d’une activité médicale (BOI-RES-TVA-000009).
En revanche, l’exonération ne s’étend pas aux recettes tirées d’une activité non liée aux soins dispensés aux malades, comme la vente de prothèses, d’articles orthopédiques ou à visée médicale, même consentie à des confrères.
Qu’en est-il de la médecine esthétique ?
En médecine et en chirurgie esthétique, l’exonération de TVA ne porte que sur des actes à finalité thérapeutique, étant entendu que pour prétendre à une telle finalité, l’acte :
- doit être pris en charge totalement ou partiellement par l’Assurance Maladie,
- ou présenter un intérêt diagnostique ou thérapeutique reconnu par les autorités sanitaires compétentes.
En matière de médecine et de chirurgie esthétique, ne seraient donc visés par l’exonération que :
- les actes de chirurgie réparatrice,
- certains actes esthétiques justifiés par un risque pour la santé du patient ou liés à la reconnaissance d’un grave préjudice psychologique ou social (autrement dit partiellement ou totalement pris en charge par la Sécurité sociale).
A contrario, des prestations de nature esthétique, bien que poursuivant un objectif thérapeutique, devraient être soumises à TVA dès lors qu’elles ne bénéficient pas d’un remboursement par l’Assurance Maladie.
Qu’en est-il de l’activité d’expertise médicale ?
L’activité d’expertise médicale, réalisée dans le cadre d’une instance ou d’un contrat d’assurance est quant à elle soumise à TVA puisqu’il ne s’agit pas d’un acte de soins mais la "fourniture d’un avis exigé préalablement à l’adoption par un tiers d’une décision produisant des effets juridiques".
Cette position a été adoptée conformément à la jurisprudence de la Cour de Justice de l’Union Européenne du 20 novembre 2003 (C-212/01 Margarete Unterpertinger, ECLI:EU:C:2003:625).
Qu’en est-il de l'activité du médecin-conseil ?
L’activité de médecin-conseil auprès de laboratoires de fabrication de produits pharmaceutiques ou de toutes autres entreprises est également redevable de la TVA au titre des honoraires perçus à raison de cette activité de conseil (BOI-TVA-CHAMP-10-10-60-50 §490).
Exonération de TVA en fonction du mode d’exercice
Certains statuts ou situations placent le professionnel de santé dans une situation différente au regard de la TVA.
La convention d’exercice
Le fait d’exercer son activité dans le cadre d’une convention d’exercice ne prive pas les membres du groupement concerné de l’exonération de TVA.
L’exercice en maison de santé
L’exercice de l’activité médicale au sein d’une maison de santé ou d’une clinique n’engendre pas d’assujettissement à TVA.
Les contrats de collaboration ou de remplacement
Il en va de même dans le cadre des contrats de collaboration ou de remplacement qui ne seront pas assujettis à TVA, au titre de l’exonération liée à l’activité médicale exercée.
Toutefois, lors des remplacements, cette exonération de TVA, s’agissant des rétrocessions conservées au titre des charges du cabinet, ne sont exonérées que si le remplacement revêt un caractère occasionnel.
A défaut, ces rétrocessions conservées par le remplacé au titre de la participation aux frais de fonctionnement du cabinet, ne correspondant pas à la contrepartie d’un acte de soins, pourront être assujetties à TVA (BOI-RES-TVA-000056).
Il en va de même pour les contrats de collaboration, pour lesquels la redevance perçue pour le titulaire ne devra pas dépasser un certain seuil pour rester exonérée de TVA (Voir supra Franchise en base de TVA).
La franchise en base de TVA
Même si le praticien est exonéré de TVA pour les soins dispensés (article 261-4,1° du CGI), nous avons vu que ce principe d'exonération ne trouve pas à s'appliquer pour les activités ne se rattachant pas aux soins.
Cependant, si ces activités représentent un volume de recette suffisamment faible, le professionnel pourra bénéficier de la franchise en base de TVA (article 293 B I. 2° du code général des impôts).
Ainsi, pour les professionnels de santé exonérés de TVA faisant appel à un ou plusieurs collaborateurs et percevant dès lors une redevance de collaboration, le dispositif de la franchise de base de TVA dispense les praticiens des obligations de déclaration et de paiement de la TVA dès lors qu'au titre d'une année N :
- Le montant des recettes HT tirées des redevances de l’année précédente (N-1) n’excède pas 36 800 € depuis le 1er juin 2023, (34 400 € pour 2020, 2021 et 2022) ;
ou - Le montant des recettes HT tirées des redevances de l'année précédente (N-1) n'excède pas 39 100 € depuis le 1er juin 2023 (36 500 € pour 2020, 2021 et 2022) à la condition que le montant des recettes tirées des redevances de l'année N-2 soit inférieur à 36 800 € (36 500 € pour 2020, 2021 et 2022).
Un arrêt du conseil d'État du 13/02/2013 (arrêt n° 342197) a clairement précisé que le franchissement du seuil de la franchise en base doit être apprécié au regard du chiffre d'affaires N-1 hors taxe.
Ainsi, dès lors qu'un praticien a pu bénéficier de la franchise en base pour une année N, le montant du chiffre d'affaires en N est considéré comme hors taxe sans qu'il soit nécessaire de lui ajouter une TVA fictive pour le confronter au seuil de 36 800 €.
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